Основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости

Ранее: Основные подходы и направления снижения затрат

Метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции  представляет собойсовокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

На практике применяются различные методы учета и калькулирования затрат, их можно сгруппировать по ряду признаков:

  • по объектам учета;
  • по оперативности учета и контроля;
  • по полноте учета затрат.

 Попроцессный метод учета затрат (process cost accounting system) – метод, применяемый организациями, которые серийно производят однообразную продукцию или имеют непродолжительный либо непрерывный производственный цикл и незначительные либо примерно постоянные размеры незавершенного производства. Себестоимость продукции определяется делением общей суммы затрат по производственному подразделению на количество единиц готовой продукции. Отрасли применения: Газовая, Химическая и Нефтехимическая промышленность, Машиностроение, Энергетика, Лесозаготовительная промышленность, Пищевая промышленность и проч.

Попередельный метод учета затрат используется там, где продукт изготавливается на основе физико-химических преобразований исходного сырья в условиях кратковременного технологического цикла и последовательных стадий обработки (переделов).

Передел – комплекс технологических операций, завершаемых выходом полуфабриката или готовой продукции. Например, в металлургии переделами являются доменное, сталеплавильное, прокатное производство. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные – по цеху, производству, предприятию в целом с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов. Суммарные затраты конечного продукта равны сумме затрат всех переделов.

Позаказный метод учета себестоимости (job order cost accounting system) – метод, используемый при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. Сущность метода заключается в том, что учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. Все прямые затраты (затраты материалов, заработная плата основных производственных рабочих и прочие) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Косвенные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Объектом учета при этом методе является отдельный производственный заказ, полная фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Область применения позаказного метода – это индивидуальное и мелкосерийное производство, вспомогательные производства. Отрасли применения: машиностроение, дорожное строительство, судостроение, самолетостроение и прочие.

Классификация методов по оперативности учета и контроля предусматривает два основных метода: метод калькулирования нормативной себестоимости и метод калькулирования фактической себестоимости.

При калькулировании нормативной себестоимости используются экономические нормы и нормативы затрат, в т.ч. нормы на сырье и материалы, нормы трудоемкости, нормы энергозатрат, нормативы отчислений и накладных расходов.

Калькулирование фактической себестоимости представляет собой определение фактических затрат на производство продукции путем сбора данных об их размере, в т.ч. с использованием дополнительных расчетов для распределения косвенных расходов.

Классификация методов учета и калькулирования по полноте учета затрат разделяет их на два вида:  метод, при котором рассчитывается полная себестоимость продукции (услуги) и метод, при котором формируется неполная (сокращенная) себестоимость.

Метод учета и калькулирования полной себестоимости является традиционным для отечественного калькулирования. В соответствии с ним в себестоимость продукции включаются все затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции, независимо от деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию (общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы), распределяют по подразделениям пропорционально выбранной базе распределения, а затем переносят на себестоимость продукции. Достоинство метода состоит в том, что он позволяет получить представление о полных затратах на продукцию. Недостаток метода состоит в ограниченных возможностях управления себестоимостью в связи с изменением объема выпуска.

Метод учета сокращенной себестоимости предполагает расчет себестоимости только по тем затратам, которые можно прямо отнести на конкретные изделия, чаще всего это переменные расходы (затраты сырья и материалов, зарплата основных производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды, прямые затраты на энергоносители).

Основные модели калькулирования

На методах учета и калькулирования затрат базируются  основные модели калькулирования себестоимости, в т.ч.:

  • модель калькулирования с полным отнесением затрат;
  • модель калькулирования по нормативным затратам;
  • модель калькулирования по переменным затратам;
  • модель АВС-костинг.

Модель калькулирования с полным отнесением затрат

Калькулирование с полным отнесением затрат (англ. — absorption costing) – модель калькулирования, при которой на каждый отдельный вид продукции относят определенную часть всех затрат:

  • стоимость израсходованных сырья, материалов, комплектующих изделий;
  • расходы на оплату труда производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды;
  • переменные и  постоянные накладные расходы.

Наиболее сложным в этой модели является распределение накладных (косвенных) расходов. Все косвенные затраты распределяются между единицами продукции пропорционально какой-либо базе.  Для каждого вида расходов могут применяться разные базы распределения.

Примеры баз распределения косвенных расходов:

  • заработная плата основных производственных рабочих;
  • прямые затраты;
  • площадь цеха;
  • стоимость оборудования;
  • часы работы оборудования;
  • количество работающих;
  • маржинальный доход;
  • произведенная продукция в натуральном (при однородности) или стоимостном выражении.

Распределение накладных (косвенных) расходов может проводиться по  следующему алгоритму:

1)   сначала общехозяйственные расходы распределяются между  всеми цехами (основными и вспомогательными) пропорционально какой-либо базе распределения;

2)  затем расходы вспомогательных цехов (вместе с частью распределенных на них общехозяйственных расходов) по выбранным базам распределения, которые могут быть разными у каждого вспомогательного цеха, относятся на общепроизводственные расходы основных цехов;

3) после этого накладные расходы основных цехов (общепроизводственные и общехозяйственные), которые содержат все распределенные на цех накладные расходы, распределяются по видам продукции пропорционально выбранной базе;

4) определяется сумма накладных расходов в единице продукции.

На практике могут применяться и другие методы распределения накладных расходов. При этом важной задачей является выявление возможных баз распределения накладных расходов для всех подразделений предприятия и выбор из них наиболее эффективных, т.е. в наибольшей степени отражающих вклад каждого подразделения в общие результаты деятельности организации.

Модель калькулирования с полным распределением затрат может эффективно использоваться в ситуации незначительной конкуренции, когда организация имеет возможность устанавливать цены исходя из полных затрат и размера рентабельности, который она считает справедливым, достаточным для развития и приемлемым для потребителя.

Модель калькулирования по нормативным затратам

Модель калькулирования по нормативным затратам – система стандарт-костинг (англ. — standard costing)  – основана на использовании нормативов затрат (нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и проч.) и использует нормативный метод учета и калькулирования затрат.

Основные элементы нормативного метода учета затрат производства:

  • составление нормативных калькуляций по изделиям
  • с учетом изменений норм на начало текущего месяца;
  • раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм;
  • учет изменений норм;
  • составление отчетных калькуляций; 
  • анализ фактически произведенных затрат, выявление и устранение причин отклонений от норм.

Сфера применения системы стандарт-костинг ограничена, т.к. на практике бывает сложно установить нормативы на все виды затрат.

Модель калькулирования по переменным затратам

Модель калькулирования по переменным затратам в международной практике получила название «директ-костинг».

Система «директ – костинг» (англ. — direct costing) – модель калькулирования, основанная на методе учета усеченной себестоимости, включающей только прямые переменные расходы.

Постоянные затраты (затраты за период) собираются на отдельном счете и по истечении отчетного периода полностью списываются на уменьшение прибыли, полученной от продажи продукции в данном отчетном периоде.

Систему «директ-костинг» можно использовать для принятия управленческих решений, в частности для:

  • установления цен на продукцию;
  • определения целесообразности принятия дополнительных заказов;
  • оценки целесообразности собственного производства либо закупки на стороне того или иного полуфабриката;
  • выбора ассортимента при ограниченных ресурсах.

У данной системы есть существенный недостаток: при распределении затрат на переменные и постоянные всегда возникают трудности. Однозначно распределяются только прямые расходы, остальные затраты могут в разной степени зависеть от объема выпуска. В большей части расходы являются условно-переменными или условно-постоянными, поэтому некоторая некорректность при распределении всегда присутствует. Ещё один существенный недостаток модели состоит в том, что она не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость, а это бывает необходимо знать при расчете цен для обеспечения покрытия всех издержек предприятия.

Главное достоинство системы «директ-костинг» – это возможность проведения маржинального анализа и определения точки безубыточности и предельного уровня цены, поэтому ее часто называют «модель маржинального калькулирования». Она наиболее актуальна в условиях высокой конкуренции, когда организации приходится принимать решения относительно установления цен исходя из уровня переменных и постоянных издержек. При этом определяется безубыточный объем производства при заданной цене либо безубыточная цена при заданном объеме продаж.  Каждая дополнительная единица продукции сверх безубыточного объема приносит прибыль, и цена на нее может устанавливаться с учетом неполного покрытия постоянных затрат.

Модель калькулирования – АВС-костинг

Модель калькулирования – АВС-костинг (англ. — аctivity-based costing)  представляет собой метод калькулирования затрат по видам деятельности и является элементом процессно-ориентированного управления затратами.  Метод «activity-based costing»разработан американскими учеными Р. Купером и Р. Капланом в конце 80-х годов и в настоящее время получил широкое распространение на Западе.

Модель калькулирования ABC-костинг предусматривает распределение косвенных расходов по продуктам  и  услугам в зависимости от объема ресурсов, требуемых на каждом  из этапов производства и реализации. В основе метода лежит функционально стоимостной анализ, который помогает определить затраты по отдельным операциям (функциям, бизнес-процессам).

Каждая  составляющая  косвенных расходов  порождается определенной операцией (функцией), относящейся к какому-либо бизнес-процессу. Особенностью метода является то, что в каждом конкретном случае для распределения накладных затрат используются разные базы (носители затрат), отличные от объема производства.

Носитель затрат (англ. — cost driver) – это некий фактор, который наилучшим образом показывает, почему ресурсы потребляются в процессе определенного вида деятельности и, следовательно, почему данный вид деятельности приводит к затратам. Когда виды деятельности и носители затрат определены, эта информация используется для распределения накладных затрат на объекты затрат.

Пул затрат – группирование (объединение) отдельных статей затрат. Часть ресурсов может быть прямо отнесена на конкретные виды деятельности, другая часть (косвенные затраты) распределяется по нескольким видам деятельности с использованием носителей затрат.

АВС-костинг особенно эффективен для организаций, характеризующихся высоким уровнем накладных расходов. Одной из главных проблем, возникающих при калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг), является выбор метода распределения косвенных (накладных) расходов между объектами калькулирования. Принципиальное отличие АВС-костинга от других методов учета затрат и калькулирования состоит в порядке распределения накладных расходов.

Таким образом, объектом учета затрат при этом методе является отдельная операция (функция, бизнес-процесс), а объектом калькулирования – вид продукции (работ, услуг).

Применение АВС-костинга позволяет точнее распределять затраты, связанные с той или иной продукцией и бизнес-процессами организации.


Далее: Места возникновения затрат

Image courtesy of aoo3771 at FreeDigitalPhotos.net

Поделиться ссылкой: